Консолидированная проводка по счетам что это
Консолидированная финансовая отчетность
Развитие рыночных отношений между государствами способствует выходу на международную арену групп взаимосвязанных компаний для привлечения новых инвесторов. Вследствие этого возникает необходимость предоставления заинтересованным лицам информации о финансовом положении крупных организаций в виде консолидированного отчета.
Что такое консолидированная отчетность и для чего она нужна
Определение консолидированной финансовой отчетности связано с определением группы компаний.
Группа компаний – это два и более предприятий, имеющих юридический статус и объединенных в одну группу, которая как экономическая единица юридическим лицом не считается.
Контроль за предприятиями (дочерними организациями) осуществляется головной (материнской или управляющей) фирмой, которая определяет финансово-хозяйственную деятельность своих дочерних предприятий для получения финансовой выгоды. Наиболее распространенными формами создания групп предприятий являются холдинговые компании и концерны.
Консолидированная финансовая отчетность (КФО) – это вид отчетности, содержащий достоверные сведения об имущественном и финансовом состоянии группы компаний, об экономических результатах ее деятельности, о перспективах будущего развития.
КФО составляется независимо от бухгалтерской отчетности, не предоставляется в налоговую службу либо другие государственные органы. Документ дает лишь общее представление о делах всей взаимосвязанной группы как одного целого, но не по каждому предприятию отдельно.
КФО должна соответствовать нормам МСФО и нести только информационный характер. Она предоставляется заинтересованным в группе компаний сторонним пользователям и направлена на повышение их доверия. На основании такого отчета пользователи принимают решения касательно группы предприятий.
СПРАВКА. Для повышения уровня бухучета и отчетности Правительством РФ проведена соответствующая реформа, сблизившая российские стандарты ведения бухучета и отчетности с Международными стандартами финансовой отчетности (МСФО).
Перечень юридических лиц, предоставляющих КФО
В РФ такую отчетность обязаны предоставлять любые группы, имеющие дочерние предприятия. Составление, представление, аудит и раскрытие отчетности регламентирует ФЗ «О консолидированной финансовой отчетности» от 27.07.2010 №208-ФЗ (последняя редакция). Согласно ст. 2 п. 1 вышеуказанного закона КФО обязаны формировать:
Кем и для кого составляется консолидированная отчетность
КФО составляется головным предприятием группы компаний. Ст. 4 ФЗ «О Консолидированной финансовой отчетности» определяет категории получателей отчетности. Таковыми являются:
Состав и особенности КФО
КФО имеет некоторые отличия от стандартной бухгалтерской отчетности. Во-первых, сведения о хозяйственной деятельности поступают не от одной, а от нескольких организаций. Во-вторых, у консолидированной отчетности иной круг пользователей. В-третьих, применяется другая техника формирования отчета.
Следовательно, сутью формирования КФО является объединение отчетов управляющей и дочерних организаций в один документ. При этом расчетные операции, проводимые между участниками группы, исключаются из итогов финансовой деятельности. Это делается для предоставления информации, касающейся работы группы во внешней среде. Иначе итоговые показатели будут искажены.
При формировании отчетности большую роль играет размер доли в уставном капитале дочерней организации, которой владеет головное предприятие. Если доля составляет больше 51% или фирма держит контрольный пакет акций, то в отчет вносятся полные финансовые показатели дочерних структур. Если доля участия менее 20%, финансовые показатели этой организации не вносятся в отчет. В иных случаях показатели пропорциональны доле участия.
Другие требования к консолидированной отчетности
ВАЖНО! Если у головной фирмы есть дочерние предприятия, расположенные за рубежом, то их данные о финансово-хозяйственной деятельности требуется отражать в отчете. Причем все сведения должны быть на русском языке или с приложенным к документу переводом.
Методы формирования КФО
Для того, чтобы обработать большой объем данных, применяется несколько методов формирования КФО. Выбор метода осуществляется материнской организацией, на что влияет характер деятельности предприятия и та доля компании, которой она владеет.
Полная консолидация
Метод применяется при консолидации отчетов материнской организацией от зависимых (дочерних) предприятий. При данном подходе необходимо четкое определение структуры группы компаний. Здесь применяется метод сложения показателей одноименных статей баланса за вычетом внутригрупповых расчетных операций.
Долевое участие
Метод актуален, если инвестор имеет долю капитала организации, но не является его членом. Следовательно, прибыль и убыток определяются на основе фактической стоимости доли с последующей корректировкой долевого участия в прибыли организации.
Метод объединения интересов
Когда несколько фирм в равной степени владеют предприятием, но в структуре нет головной организации, применяется метод объединения интересов. В этом случае, составляя отчетность, каждый владелец должен отражать сведения касательно всех дочерних предприятий.
Комбинированная отчетность
Комбинированная отчетность формируется в случаях, где имеет место группа компаний без головной фирмы, но по сути принадлежащая одному собственнику без какой-либо юридической связи. В результате сначала составляются отчеты по каждой организации, после чего все показатели (включая капиталы) суммируются в один документ, после чего вычитаются внутригрупповые расчеты.
Метод пропорциональной консолидации
Применим в случаях, когда между предприятиями составляется договор о совместной деятельности. В нем прописываются права и обязанности всех сторон, а метод консолидации выбирают любой на основе договоренности. Существует следующие формы совместной деятельности: по активам, по операциям и по компаниям.
Закон № 208-ФЗ о консолидированной финансовой отчетности
Консолидированная отчетность — это систематизированная информация, отражающая результаты деятельности группы компаний, а именно:
Такое определение дано в п. 2 ст. 1 закона от 27.07.2010 № 208-ФЗ о консолидированной финансовой отчетности.
Основное отличие консолидированной отчетности от индивидуальной (составленной отдельной фирмой) состоит в том, что в единое целое объединяется информация о финансовом положении и результатах работы сразу нескольких фирм (группы).
Закон не определяет понятие «группа компаний», отсылая для его детализации к МСФО (международным стандартам финансовой отчетности).
МСФО (IFRS) 10 «Консолидированная финансовая отчетность» называет группой компаний совокупность фирм, одна из которых носит название материнской (МК), а остальные именуются дочерними (ДФ).
Кто именно должен формировать консолидированную отчетность, узнайте в КонсультантПлюс. Если у вас еще нет доступа к этой правовой системе, пробный доступ можно получить бесплатно.
Закон о консолидированной отчетности — документ, дающий не только официальное определение понятию финансовой отчетности группы компаний, но и устанавливающий требования по ее:
Требования закона к консолидированной финансовой отчетности (КФО) представлены следующим образом:
Как МСФО раскрывает понятие консолидированной отчетности
Посвященное консолидированной отчетности МСФО 10 дает совокупность определений, с помощью которых описываются основные принципы и подходы к составлению КФО. Например, среди таких определений можно назвать следующие:
Другая совокупность связанных с КФО понятий раскрывается в стандартах:
Без раскрытия терминологии указанных стандартов затруднительно понимание принципов формирования КФО. К примеру, в целях составления КФО требуют расшифровки следующие понятия:
О некоторых стандартах, которые могут оказаться востребованными при составлении КФО, читайте в статьях:
Как составить консолидированную отчетность
Оформление КФО — многоступенчатая процедура, включающая множество операций (формирование индивидуальной отчетности каждого элемента группы, преобразование ее в формат МСФО и т. д.).
При формировании КФО осуществляется определенная цепочка шагов, в том числе:
Процедура и основные правила консолидации детально описаны в КонсультантПлюс. Получите пробный доступ к системе беплатно и переходите в материал.
Итоги
Требования к консолидированной отчетности в нашей стране установлены законом от 27.07.2010 № 208-ФЗ. Для ее составления необходимо применять подходы, правила и принципы, предусмотренные стандартами МСФО.
Консолидация финансовой отчетности: понятие, преимущества и принципы использования
Консолидация финансовых отчетов – это комплексная процедура, которая направлена на объединение и синхронизацию в будущем отчетности, подаваемой отдельными предприятиями единой группы. Такая процедура проводится в случаях, когда требуется получить комплексные данные о финансовом положении консолидированных организаций. Пакет отчетности подается в объединенном виде одним целым.
В статье рассмотрим следующие вопросы:
Группы компаний могут создаваться для того, чтобы провести процедуру слияния нескольких организаций в единый холдинг. Также консолидация необходима в случае, если одна компания планирует выкупить крупную долю другой и в будущем выступать на рынке в качестве контрольного участника. Тогда материнская (крупная) компания производит контроль за другими предприятиями, получает право оказывать влияние на финансовую политику и не только.
Как выглядит консолидированная финансовая отчетность и что собой представляет
Подготовкой консолидированной отчетности занимается, как правило, материнская компания. Полученный сводный отчет дает возможность увидеть объективные и максимально точные данные инвесторам и управляющим. Требование подготовки консолидированного отчета вполне оправданно, поскольку только по данным материнской компании невозможно судить о реальном финансовом положении группы предприятий. И, соответственно, реально оценить возможную прибыльность инвестиций.
Консолидированная финансовая отчетность готовится в соответствии с требованиями международных стандартов. В состав такой отчетности входят следующие пакеты документов:
Кроме того, в консолидированном отчете присутствуют примечания – пояснения к цифрам в разных отчетах.
Преимущества консолидации финансовой отчетности
Подготовка консолидированного финансового отчета создает целый ряд выгодных условий:
Основные принципы консолидации финансовой отчетности
Основные методы консолидации финансовой отчетности
Полная консолидация
Метод применяется для дочерних организаций, которые прошли процедуры приобретения или слияния. В этом случае под консолидацию попадают все активы подразделений одной структуры. В пассиве отражаются права «дочек». Группа компаний воспринимается как один экономический объект, осуществляющий хозяйственную деятельность.
Пропорциональная консолидация
Предполагает, что в отчете будут фигурировать только те финансовые активы, которыми материнская компания указанной группы владеет, имеет право управлять.
Долевое участие
Предусматривает отражение в отчетах данных об инвестициях, которые были произведены в ассоциированные предприятия. Инвестиции отражены в виде номинальной стоимости с возникновением гудвилла.
Ключевые этапы консолидации финансовой отчетности
Первичную консолидированную отчетность составляют по методам приобретения или объединения. Основные сложности консолидации отчетности заключаются в том, что необходимо отделить все статьи отчетов, предупредить риск повторного счета, который может привести к искусственному увеличению финансовых показателей
Консолидированная проводка по счетам что это
Последовательность шагов для получения отчетности по МСФО:
Внимание! При заполнении Баланса сначала введите данные в столбец с датой на конец прошлого года, и уже после этого заполняйте столбец на отчетную дату. Внося данные на более раннюю дату вы фактически изменяете остатки на более позднюю. После того, как форма заполнена, не забывайте ее сохранить (см. кнопку вверху страницы).
а) Ввод данных. Вы можете вводить данные как начиная с итога, так и обычным образом, начиная с составляющих суммы. Вводя данные в строку «Итого», вы не нарушите формулу, это – наше ноу-хау. Но если у вас сумма не будет совпадать, ячейки подсветятся красным цветом.
б) Подсветка ячеек. Если ячейка окрасилась в красный цвет, значит, или имеет место несовпадение суммы в формуле, или в разных местах вы ввели разные значения одного показателя. Нужно исправить. Если ячейка окрасилась в желтый цвет – это предупреждение, означающее, что где-то в таблицах есть расшифровка данного показателя, и вам предстоит ее заполнить (например, расшифровка основных средств по видам).
Заполняя многочисленные пояснения (примечания), учтите следующее. Вводите только отсутствующие данные, а корректировку отличий между РСБУ и МСФО проводите через корректировочные проводки (см. ниже) – специальный инструмент, который предохранит отчетность от нарушения баланса и формальных неувязок.
Совет: Чтобы сделать процесс заполнения отчетности по МСФО более эффективным, обратите внимание на возможность отображения отчетности по слоям данных (выпадающий список «Разрез» вверху страниц с отчетными формами). Все данные в отчетности по МСФО хранятся по слоям (разрезам), чтобы пользователь всегда мог увидеть, из чего сформировался тот или иной показатель, включая итоговые. Слоя три:
Увидеть из чего складывается показатель можно, кликнув на число в таблице правой кнопкой мыши и выбрав пункт «Расшифровать число». Но можно отобразить и сразу все показатели в нужном разрезе, выбрав его в упомянутом выше списке. Так, вы можете увидеть отчетность только с цифрами, которые автоматически перешли из РСБУ. Или только цифры, введенные вами при расшифровке различных показателей в пояснениях к МСФО. При этом в разрезах «Корректировки» и «Перенос из РСБУ» можно только просмотреть данные, т.к. их редактирование происходит в других разделах программы: «Корректировки» и «РСУБ» соответственно.
Например, в процессе расшифровки данных в примечаниях МСФО удобно включить разрез «Все, кроме корректировок». Так вы увидите «очищенные» от всех прошлых и текущих корректировок данные, будет легче расшифровывать остатки и обороты РСБУ текущего года по данным из вашей бухгалтерской программы.
После того, как примечания заполнены, переходим к вводу корректировочных проводок (раздел «Корректировки»). Корректировки – это то, что приведет данные вашей российской отчётности в соответствие с требованиями МСФО. Вводятся корректировочные проводки как это принято в бухгалтерской программе: Дебет-Кредит. При этом в качестве аналитики по дебету и кредиту (аналога субконто) программа запросит у вас необходимые данные, чтобы отразить корректировки не только в основных формах отчетности, но и в пояснениях так, чтобы не нарушить никакие формулы.
Вводя корректировочные проводки, учтите следующее. Если вы составляете не годовую, а квартальную отчетность, введенная в I квартале корректировка не будет влиять на отчетность за полугодие, 9 месяцев и год. Т.е. внутри года корректировки не переходят из одного квартала в другой, их нужно вводить снова. А годовые корректировки уже повлияют не только на текущую, но и на все последующие отчетности: остатки активов или обязательств будут там с учетом корректировок.
В качестве Дебета и Кредита счетов при вводе корректировок используются строки двух главных форм отчетности: Отчета о финансовом положении и Отчета о прибылях и убытках (Отчета о совокупном доходе). Фактически мы работаем с Планом счетов по МСФО, который является минимальным и достаточным, к тому же очень наглядным, сразу видно, куда в отчетности попадет корректировка. Для удобства перед названием счета (строки отчетности) в списке стоит обозначение формы:
Например, корректировка, уменьшающая себестоимость реализации и увеличивающая запасы на складе: Дт FP:Запасы – Кт PL:Себестоимость продаж
Примечания к отчетности по МСФО имеют немалый объем. Поэтому возможна ситуация, когда корректировку недостаточно ввести через проводку – нужно вручную изменить соответствующую цифру в примечаниях. Такое возникает, если цифра никак не связана с четырьмя основными формами отчетности (отсутствует взаимоувязка через формулы).
Расшифровка и детализация изучение цифр. В отличие от MS Excel и прочих электронных таблиц программа «помнит», из чего складывается та или иная цифра. Кликните на нужном показателе правой кнопкой мыши и выберите пункт «Расшифровать число». Все цифры в отчетности складываются из:
Ручной ввод – это значение, введенное вами непосредственно в таблицы отчетности. Например, в строку отчетности по МСФО из РСБУ было перенесено число «80», а потом вы прямо в таблице исправили его на «85». Это значит «+5» программа отнесет на ручной ввод. Обычно ручной ввод имеет смысл только в примечаниях к отчетности, где нужно расшифровать актив или обязательство по видам, движению. В Балансе цифры должны появляться только в результате переноса из российской отчетности и посредством корректировочных проводок. Ручной ввод там – исключительный случай.
Внимание! Если у вас возник вопрос, из чего складывается представленная в ячейке цифра, кликните правой кнопкой мыши на данной ячейке и выберите «Расшифровать число».
Консолидированная отчетность
«Отчетность по МСФО+трансформация» позволяет готовить консолидированную отчетность, значительно экономя время пользователя. В программу заложен принцип: максимум облегчить техническую работу по объединению отчетности (сложение строк отчетности «дочки», которые по правилам МСФО суммируются с материнской отчетностью) и в то же время минимум вмешиваться в процесс консолидации по сути (пользователь сам решает, возникает ли гудвил, в какой сумме, отражать неконтролируемую долю и т.п). Т.е. использован принцип калькулятора: помочь пользователю, но не пытаться быть умней его.
В программе предусмотрены 3 метода консолидации: долевой, полная консолидация и комбинированная отчетность. Подход следующий.
При долевом методе никакие данные из отчетности ассоциированной компании в материнскую автоматически не попадают. Пользовать сам в отчетности материнской компании через корректировочные проводки отражает изменение инвестиций, долю прибыли и прочего совокупного дохода от дочерней компании.
При долевом методе не происходит построчного объединения отчетностей, необходимы лишь несколько консолидационных проводок, которые и вводит пользователь по своему усмотрению (пример см. ниже).
Консолидационная проводка – это такая же корректировочная проводка с то лишь разницей, что отражается она только в консолидированной отчетности, в индивидуальной отчетности программа эти проводки игнорирует. При вводе таких проводок вы ставите галочку «Корректировка для консолидации».
Консолидационные проводки можно вводить как у материнской, так и у дочерней компании. Разница состоит в том, что проводки материнской компании в любом случае попадут в консолидированную отчетность в тех суммах, в которых вы их ввели. А проводки дочерней компании сначала сформируют ее отчетность и уже в составе отчетности дочерней компании попадут в консолидированную отчетность согласно правилам консолидации (например, при полной консолидации, если контроль был не весь год, обороты дочки попадут в строки консолидированной отчетности в определенной пропорции).
При долевом методе, как было сказано выше, никакие данные дочерней компании автоматически в консолидированную отчетность не переносятся. Поэтому в случае с долевым методом консолидационные проводки можно делать только у материнской компании.
При полной консолидации программа построчно объединяет материнскую и дочернюю отчетности по определенным правилам (подробнее см. ниже), суммирует все показатели, кроме капитала, после чего дает возможность пользователю окончательно урегулировать консолидацию – отразить гудвил, неконтролируемые доли, часть нераспределенной прибыли и прочего совокупного дохода. Т.е. программа не навязывает свои расчеты, а берет на себя техническую работу по суммированию многочисленных показателей отчетности.
Комбинированная отчетность отличается от полной консолидации тем, что суммирует все строки, никак особо не выделяя капитал. То есть это просто построчное суммирование материнской и дочерней отчетности, но, как и в случае с полной консолидацией, с учетом того, что дочерняя компания могла принадлежать материнской не весь год. В этом случае используется правило консолидации, при котором обороты дочерней компании попадаются в консолидированную отчетность пропорционально количеству месяцев, когда имелся контроль на ней. Возникающая при этом разница относится на соответствующие балансирующие строки.
Обратите внимание, что в отличие от полной консолидации, комбинированная отчетность не является в полном смысле этого слова консолидированной. Возможность ее составлять в программе реализована по запросам специалистов, составляющих отчетность для групп компаний, которые формально не связаны между собой.
1. Прежде всего, чтобы перейти к составлению консолидированной отчетности, исправьте все ошибки (неувязки показателей), которые показывает программа (красные и желтые ячейки). Даже «желтые» предупреждения могут привести к тому, что в консолидированной отчетности возникнут ошибки.
2. Далее нужно указать, что фирма «А» является дочерней (или ассоциированной) для фирмы «Б» в настройках периода. Заходим в «Настройки»-«Фирмы и отчетные периоды», открываем список отчетных периодов для фирмы «А». Выбирает период, в котором фирма была (стала, или перестала быть) дочерней. Нажимаем на редактирование периода. В карточке видим поле «Материнская компания». Выбираем в списке материнскую фирму, после чего появятся 3 дополнительных поля:
3. Теперь программа знает, что фирма «Б» является материнской. Это значит, что ее отчетность можно просматривать в двух режимах: а) как индивидуальную; б) как консолидированную. Переключение – галочка «Консолидированная отчетность» – есть в линейке инструментов на всех страницах отчетности по МСФО материнской компании.
4. Откройте отчетность по МСФО. Включите галочку «Консолидированная отчетность».
Если у вас долевой метод консолидации, вы не увидите каких-либо изменений в цифрах отчетности материнской компании. При такой консолидации достаточно нескольких проводок, которые программа оставляет на усмотрение пользователя (см. пример таких проводок ниже). При этом в разделе «Корректировочные проводки» для материнской компании вы вводите проводки с пометкой «Корректировка для консолидации» (в этом и есть смысл указывать программе на наличие дочки). Такая корректировка видна только в консолидированной отчетности (т.е. когда включена галочка), именно такими проводками нужно отражать результаты к консолидации.
Если у вас полная или комбинированная консолидация, то при включенной галочке «Консолидированная отчетность» вы увидите, что к материнской отчетности прибавились данные дочерней отчетности по следующему алгоритму:
а) Денежные показатели дочки построчно прибавились к материнской компании.
б) Если контроль над дочкой был менее года (или менее отчетного периода при промежуточной отчетности), то все оборотные показатели (выручка, расходы, приход и выбытие имущества и т.п.) суммируются с такими же строками материнской отчетности лишь частично – пропорционально месяцам владения дочкой.
Подробней это выглядит следующим образом. При суммировании всех оборотных показателей программа умножает исходные данные дочки на коэффициент = Кол-во месяцев владения дочкой / Кол-во месяцев в отчетном периоде. Например, если дочкой владели полгода, то коэффициент в годовой отчетности составит 0,5. Это актуально, если дочка была куплена или выбыла в данном отчетном периоде. При этом для сохранения взаимоувязки Ост. на начало + Оборот = Ост. на конец образовавшаяся при умножении на коэффициент разница относится на строки прочего поступления или выбытия имущества (обязательств).
Если у вас консолидация происходит по цепочке, когда у материнской фирмы «А» имеется дочерняя «Б», а у «Б» – дочерняя «В», суммирование показателей будет иметь такой нюанс. Описанный выше коэффициент, на который умножаются оборотные показатели при владении дочерней фирмой менее года, определяется перемножением по цепочке. Например, фирма «А» владела фирмой «Б» 6 месяцев в году, а фирма «Б» владела фирмой «В» 3 месяца. В этом случае оборотные показатели из отчетности фирмы «Б» попадут в отёчность фирмы «А» с коэффициентом 0.5, а показатели «В» попадут в отчетность «А» с коэффициентом 0.5 х 0.25 = 0.125. В остальном процесс включения показателей фирмы «В» в консолидированную отчетность будет выглядеть также как и для фирмы Б – разница в оборотах за период отсутствия контроля относятся на строки прочего поступления (выбытия) имущества (обязательств).
в) Если дочка была приобретена или выбыла в текущем периоде, остатки из отчетности дочки соответственно на начало или конец периода переносятся в обороты текущего периода по тем же «балансирующим» строкам, что в п. б).
г) В случае с комбинированной отчетности процесс объединения на этом оканчивается. А при полной консолидации происходит еще один автоматический этап, который призван облегчить дальнейшую работу пользователю. Поскольку при полной консолидации по требованиям МСФО суммируют все строки, кроме «Капитала», программа обнуляет все составляющие капитала дочки.
Чтобы из-за обнуления Капитала дочки не нарушился Баланс, все строки Капитала дочки «схлопываются» до нескольких показателей, которые и добавляются к таким же строкам материнской отчетности. Это видно в форме «Отчет об изменениях в капитале», где для данных дочерней отчетности:
Наглядно описанную выше подготовку «Отчета об изменениях капитала» для объединения с материнской отчетностью можно показать так:
После этого вам нужно в корреспонденции с показателями Б, В и Г отразить в консолидированной отчетности проводками гудвил, неконтролируемую долю, убрать инвестиции и т.п. (см. пример ниже).
Описанные выше шаги программа проделывает автоматически (на лету) при открытии консолидированной полным или комбинированным методом отчетности. Причем эти изменения не сохраняются в базу, они выполняются каждый раз в момент отображения консолидированной отчетности. Зная и понимая это, вы можете несколькими корректировочными проводками (зависящими от ваших конкретных условий) довести консолидированную отчетность до полного соответствия МСФО (см. следующий пункт 5).
5. Программа выполнила «техническое» объединение отчетностей: сохранился Баланс, взаимоувязка показателей. Но это еще не окончательная консолидированная отчетность, вам необходимо урегулировать основные показатели отчетности, сделать консолидационные проводки. Эти проводки вносятся как корректировочные проводки материнской компании (раздел «Корректировки»), не забывайте при их вводе ставить галочку «Корректировка для консолидации», иначе проводки найдут отражение и в индивидуальной отчетности материнской компании, исказив ее. Примеры таких проводок см. в ниже в приложении 1.
Также с помощью консолидационных корректировочных проводок не забудьте устранить внутригрупповые обороты.
Приложение 1. Пример консолидационных проводок
Метод долевого участия: консолидационные проводки
Поскольку при долевом методе программа никакие цифры из отчетности ассоциированной компании в отчетность материнской не переносит, вся консолидация отражается корректировочными проводками (могут отличаться в каждой в конкретной ситуации, поэтому следует делать их осмысленно):
| Дебет |
| Дебет |